Вопрос-ответ

Мурат Бязров

В редакцию журнала «Клуб главных бухгалтеров»

Вопрос:

Здравствуйте, просьба дать консультацию по следующему вопросу. Наша организация закупает через российские организации импортный товар, на который требуются сертификаты пожарной безопасности (ковровые покрытия). Так как эти сертификаты поставщики нам не предоставляют, мы их оформляем сами через специализированную фирму, которая занимается испытанием образцов и инспекционным контролем фабрик-производителей. Мы заключаем договор на сертификацию импортного товара и инспекционный контроль производителя в течение трех лет и сами все это оплачиваем. Сертификаты пожарной безопасности от нас требуют наши покупатели.

Мы можем это делать, если поставщик нам ничего не дает. Имеем ли право включать данные расходы в расчет налогооблагаемой базы как текущие расходы на продажи?

Ответ:

Сертификация товаров – это процедура, во время которой разные товары, работы, оборудование или услуги подвергаются тщательной проверке на предмет качества. В системе сертификации ГОСТ РФ сертификация товаров носит добровольный и обязательный характер − это зависит от наименования того или иного товара. Документом, подтверждающим качество и безопасность товара или услуги, является сертификат качества, сертификат безопасности или сертификат соответствия. Сертификация осуществляется для того, чтобы создать благоприятные и законные условия как для предпринимателей, производителей и реализаторов продукции, изделий, товаров и услуг, так и для их потребителей. Сертификация продукции в РФ регулируется Федеральным законом от 27.12.2007 г. № 184-ФЗ. «О техническом регулировании» (далее − Закон).

Основные понятия, используемые в Законе, приведены в ст. 2.

Заявитель − физическое или юридическое лицо, осуществляющее обязательное подтверждение соответствия.

Под декларированием соответствия понимается форма подтверждения соответствия продукции требованиям технических регламентов.

Декларация о соответствии − документ, удостоверяющий соответствие выпускаемой в обращение продукции требованиям технических регламентов.

Сертификация − форма осуществляемого органом по сертификации подтверждения соответствия объектов требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров. Сертификат соответствия − документ, удостоверяющий соответствие объекта требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров.

Подтверждение соответствия на территории Российской Федерации может носить добровольный или обязательный характер.

Добровольное подтверждение соответствия осуществляется в форме добровольной сертификации.

А обязательное подтверждение соответствия осуществляется в формах:

− принятия декларации о соответствии (далее − декларирование соответствия);

− обязательной сертификации.

Обязательное подтверждение соответствия проводится только в случаях, установленных соответствующим техническим регламентом и исключительно на соответствие требованиям технического регламента (ст. 23 Закона).

Объектом обязательного подтверждения соответствия может быть только продукция, выпускаемая в обращение на территории Российской Федерации.

Закон придает равную юридическую силу декларации о соответствии и сертификату соответствия, независимо от схем обязательного подтверждения.

Работы по обязательному подтверждению соответствия подлежат оплате заявителем.

В соответствии с ст. 25 Закона, обязательная сертификация осуществляется органом по сертификации на основании договора с заявителем. Схемы сертификации, применяемые для сертификации определенных видов продукции, устанавливаются соответствующим техническим регламентом.

Пункт 2 ст. 28 Закона № 184-ФЗ к обязанностям заявителя относит обеспечение соответствия продукции требованиям технических регламентов и выпуск в обращение продукции, подлежащей обязательному подтверждению соответствия, только после осуществления такого подтверждения соответствия и прочее.

Для того чтобы определить, подлежат ли конкретные товары обязательной сертификации, необходимо руководствоваться Единым перечнем продукции, подлежащей обязательной сертификации, утвержденным постановлением Правительства РФ от 01.12.2009 г. № 982 (в ред. постановлений Правительства РФ от 17.03.2010 г. № 148, от

17.03.2010 г. № 149). Среди данного перечня есть и ковровые покрытия (8170 − Ковры и изделия ковровые, дорожки напольные).

Что касается непосредственно сертификации ковровых покрытий на предмет пожарной безопасности, то тут необходимо пользоваться Техническим регламентом о требованиях пожарной безопасности от 22.07.2008 г. № 123 (далее − Техрегламент).

В соответствии со ст. 146 данного регламента подтверждение соответствия продукции требованиям пожарной безопасности осуществляется по схемам обязательного подтверждения соответствия требованиям пожарной безопасности (далее − схемы), каждая из которых представляет собой полный набор операций и условий их выполнения. Схемы могут включать одну или несколько операций, результаты которых необходимы для подтверждения соответствия продукции установленным требованиям.

Согласно подп. 8 п. 5 ст. 146 Техрегламента, для подтверждения соответствия требованиям пожарной безопасности ковровых покрытий применяются по выбору изготовителя (продавца). Схемы 2д и 3д:

Схема 2д: декларация соответствия изготовителя (продавца) на основе собственных доказательств и испытаний типового образца продукции в аккредитованной испытательной лаборатории.

Схема 3д: декларация соответствия изготовителя (продавца) на основе собственных доказательств, испытаний типового образца продукции в аккредитованной испытательной лаборатории и сертификации системы качества применительно к производству продукции.

Отвечая прямо на Ваш вопрос, аудитор считает, что Вы (Заявитель) как продавец имеете право самостоятельно сертифицировать реализуемые товары.

Как учитывать расходы на сертификацию?

Согласно Федеральному закону от 27.12.2002 г. № 184-ФЗ «О техническом регулировании», соответствие продукции, выполненных работ и оказанных услуг подтверждается обязательной сертификацией и декларацией о соответствии (декларированием соответствия). Согласно

ст. 24 указанного Закона, декларирование соответствия осуществляется на основании собственных доказательств либо собственных доказательств и доказательств, полученных при участии органа по сертификации или аккредитованной испытательной лаборатории (центра).

Федеральным законом от 30.12.2008 г. № 313-ФЗ, вступившим в силу 11.01.2009 г. (за исключением отдельных положений), возможность замены обязательной сертификации декларированием соответствия предоставлена организациям и предпринимателям, ведущим деятельность в различных отраслях экономики. Соответствующие поправки внесены в отдельные законодательные акты РФ, в том числе в НК РФ. В частности, установлено, что расходы на декларирование соответствия с участием третьей стороны учитываются при налогообложении прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 21 Федерального закона от 30.12.2008 г. № 313-ФЗ, данное положение вступает в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на прибыль (опубликован он был 31.12.2008), новая редакция подп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ действует с 2010 г.

Вопрос о сроках учета расходов на сертификацию является спорным. Существует множество писем госорганов, в которых говорится, что расходы на сертификацию необходимо распределять на срок действия самих сертификатов. Также есть множество комментариев специалистов, которые утверждают, что расходы данного вида списываются единовременно в том периоде, в котором они осуществлялись.

Арбитражная практика по данному вопросу тоже не однозначна:

Пример 1

Постановление ФАС Поволжского округа от 26.07.2005 г. № А72-6739/04-7/50.

По мнению суда, расходы на сертификацию (в соответствии с п. 1

ст. 272 НК РФ) можно учитывать в составе расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, т. е. равными долями в течение срока действия сертификата.

Пример 2

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.11.2008 г. по делу

№ А05-10210/2007 (Определением ВАС РФ от 29.01.2009 г. № ВАС-27/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).

Суд указал, что глава 25 НК РФ не содержит нормы, обязывающей налогоплательщика распределять расходы на сертификацию продукции и услуг в течение срока действия сертификата.

Как видим, вопрос пока решается неоднозначно, и списание расходов на сертификацию единовременно может привести к спору с налоговыми органами.

Мнение Аудитора:

Согласно подп. 2 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на сертификацию продукции и услуг.

В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318−320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

То есть, для целей налогообложения возможность учета расходов в течение нескольких отчетных периодов обусловлена условиями заключенного сторонами договора. Если на основании договора можно достоверно определить, к какому конкретному периоду относятся данные расходы, то такие расходы для целей налогообложения могут быть учтены при расчете налоговой базы в течение конкретного указанного периода.

Таким образом, исходя из позиции Минфина России и налоговых органов, затраты по сертификации продукции и услуг учитываются в целях налогообложения прибыли равномерно в течение срока действия сертификатов. Правомерность иной точки зрения налогоплательщику, вероятно, придется доказывать в судебном порядке.

 

Лермонтов Ю.М., консультант Минфина России

Вопрос.

Организация собственными силами построила объект основных средств – магазин. Как отразить в бухгалтерском учете плату за технологическое присоединение к электрическим сетям в размере 35 400 руб. (в том числе НДС – 5 400 руб.)?

Ответ.

Бухгалтерский учет. Согласно п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

В силу п. 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

При этом п. 8 ПБУ 6/01 установлено, что фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются, в том числе, иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Также не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

На основании п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации»

ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н, расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящие к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

В соответствии с п. 3 ПБУ 10/99 не признается расходами организации выбытие активов в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т. п.).

Поскольку эксплуатация объектов недвижимости (зданий, строений, сооружений и иных объектов) невозможна без подключения построенных объектов к системам энергоснабжения, то для целей бухгалтерского учета организация должна учесть плату за технологическое присоединение к электросетям в стоимости основного средства – построенного магазина.

Такой вывод также можно сделать на основании Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-94, утвержденного постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 г.

№ 359, согласно которому в состав зданий входят коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации, в том числе, внутренняя сеть силовой и осветительной электропроводки со всей осветительной арматурой.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина РФ от 31.10.2000

№ 94н, расходы в виде платы за технологическое присоединение к электросетям учитываются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств», поскольку данные расходы были осуществлены для приведения объекта основных средств к состоянию, пригодному для его использования, в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Сумма НДС, предъявленная продавцом, отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и кредиту счета 60. В данном случае НДС принимается к вычету в момент принятия к учету платы за технологическое присоединение. При этом делается проводка: дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 68-НДС, кредит 19.

После введения в эксплуатацию основного средства дебетуется счет 08 в корреспонденции с кредитом счета 01 «Основные средства». По основному средству начисляется амортизация в соответствии со сроком полезного использования и выбранным способом начисления амортизации.

Налог на добавленную стоимость

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом ст. 149 НК РФ установлен перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения). В данный перечень работы (услуги) по технологическому присоединению к электрическим сетям не включены.

Согласно позиции Минфина России, изложенной в Письме от 23.11.2007 г. № 03-07-14/39, работы (услуги) по технологическому присоединению к электрическим сетям подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость независимо от того, кто является заказчиком этих работ (услуг).

Налог на прибыль организаций

В силу п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

На основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика, не указанные в п. 1 ст. 264 НК РФ, связанные с производством и (или) реализацией.

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов.

Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ, первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Минфин России в Письме от 08.07.2010 г. № 03-03-06/1/453 пришел к выводу, что плата за технологическое присоединение к электросетям непосредственно не связана с приобретением, сооружением, изготовлением, а также доведением данных объектов до состояния, в котором они пригодны для использования; такие расходы могут учитываться для целей налогообложения прибыли организаций на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

Если расходы в виде платы за технологическое присоединение в соответствии со ст. 318 НК РФ и применяемой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения прибыли организаций относятся к косвенным расходам, такие расходы включаются в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода.

Аналогичная позиция изложена и в Письмах Минфина России от 08.06.2010 г. № 03-03-07/18, от 04.02.2010 г. № 03-03-06/1/24.

При этом ранее Минфин России следовал позиции, согласно которой плата за технологическое присоединение к электросетям включается в стоимость основных средств (см., например, Письма Минфина России от 12.11.2008 г. № 03-03-06/1/623, от 10.07.2008 г. № 03-03-06/1/401). В то же время, в данном случае, будем следовать более поздней позиции.

Применение ПБУ 18/02

Поскольку в налоговом учете расходы в виде платы за технологическое присоединение к электросетям учитываются единовременно, а в бухгалтерском учете учитываются в стоимости основного средства и погашаются с помощью начисления амортизации, у организации возникает вычитаемая временная разница и соответствующий ей отложенный налоговый актив (п. 10, 11 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»

ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н).

<*> В данной схеме не учитывается стоимость здания и других расходов, формирующих первоначальную стоимость основных средств.

<**> Предполагается, что в отношении здания магазина организация установила срок полезного использования 30 лет.