Котова Наталия Владимировна, г. Вологда, канд. эконом. наук, аудитор, 24.08.2010
Возможен ли вычет НДС на основании копии счета-фактуры, оригинал которого получен в следующем налоговом периоде?
До сдачи налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3-й квартал (20 октября) предприятие не успело получить оригиналы документов, подтверждающих поставку оборудования (товарно-транспортная накладная, акт передачи оборудования), а также оригинал счета-фактуры, согласно которому НДС, предъявляемый к вычету, составлял 1 100 тыс. руб. В распоряжении предприятия находились только копии указанных документов, переданные поставщиком путем факсимильной связи. Поэтому первоначально предприятием было принято решение до получения оригиналов документов не включать НДС в указанной сумме в состав вычетов.
Оригиналы товарно-транспортной накладной, акта передачи оборудования и счет-фактура были получены предприятием только в следующем налоговом периоде (декабрь месяц).
Полученный оригинал счета-фактуры был зарегистрирован в журнале полученных счетов-фактур за 4-й квартал, а учтен в расчетах по НДС за предыдущий квартал путем внесения соответствующей записи в дополнительный лист к книге покупок за 3-й квартал, на основании которого составлена и сдана уточненная налоговая декларация за 3-й квартал уже с учетом вычета по НДС в размере 1 100 руб.
В соответствии с актом налоговой инспекции, составленным по результатам камеральной налоговой проверки представленной уточненной налоговой декларации, предприятию было предложено уменьшить НДС, предъявленный к вычету на сумму
1 100 тыс. руб. по счету-фактуре, оригинал которого получен за пределами срока составления налоговой декларации за 3-й квартал, т. е. позже 20 октября.
Позиция Инспекции была основана на отсутствии в момент составления первоначальной налоговой декларации оригиналов счета-фактуры, товарно-транспортной накладной и акта передачи оборудования. Согласно мнению налоговой инспекции, изложенному в акте проверки, счета-фактуры должны регистрироваться в книге покупок с учетом хронологического порядка поступления оригиналов счетов-фактур.
Налогоплательщик не согласился с выводами налоговой инспекции, представив возражения на акт проверки.
Позиция предприятия основывалась на следующем.
1. Вследствие продолжительности почтовой пересылки документов налогоплательщик фактически не мог получить оригиналы документов по совершенной хозяйственной операции в течение периода, в котором была совершена поставка оборудования. Поэтому в адрес предприятия поставщиком факсимильной связью были направлены копии составленных поставщиком документов.
2. Согласно п. 1 ст. 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Налогового кодекса РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Пунктом 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налоговые вычеты при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
Факт выставления поставщиком оборудования счета-фактуры именно в 3-м квартале (в течение 5-ти дней после даты отгрузки оборудования) подтвержден наличием у покупателя копии данного счета-фактуры, полученного путем факсимильной связи. Факт принятия на учет оборудования подтвержден другими первичными документами (накладными, упаковочными ярлыками), поступившими одновременно с поставленным оборудованием, а также соответствующими записями в бухгалтерском учете. Товарно-транспортная накладная не является единственным документом, подтверждающим факт поступления оборудования.
Согласно п. 1 и п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой при выполнении требований, установленных п. 5 и 6 настоящей статьи.
Ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.
Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием, для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленной продавцом.
Пунктами 3 и 8 ст. 169 Налогового кодекса РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж в порядке, установленном Правительством РФ.
Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914 (далее – Правила).
Согласно п. 7 Правил, покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.
Пунктом 8 Правил установлено, что счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 Налогового кодекса РФ.
Согласно положениям Правил, предъявление НДС к вычету не поставлено в зависимость от даты регистрации счета-фактуры в журнале полученных счетов-фактур, регистрация счетов-фактур в котором производится в хронологическом порядке.
Предъявление НДС к вычету поставлено в зависимость от момента возникновения права на налоговые вычеты, которые установлены ст. 172 Налогового кодекса РФ (выставление счета-фактуры продавцом покупателю, отсутствие в счете-фактуре недопустимых ошибок, наличие соответствующих первичных документов и принятие на учет товаров (работ, услуг)).
3. Да, действительно, предусмотренная абз. 3 вступительной части Правил возможность внесения изменений в книгу покупок путем оформления дополнительных листов согласно абз. 2 п. 7 Правил распространяется на аннулирование ранее зарегистрированных в книге покупок счетов-фактур.
Но следует учитывать, что Правила не содержат требований к регистрации в книге покупок исключительно оригиналов полученных покупателями счетов-фактур, выставленных продавцами.
Пунктом 11 Правил установлен перечень счетов-фактур, нерегистрируемых в книге покупок:
− при безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг), включая основные средства и нематериальные активы;
− участником биржи (брокером) при осуществлении операций купли-продажи иностранной валюты, ценных бумаг;
− комиссионером (агентом) от комитента (принципала) по переданным для реализации товарам (работам, услугам), имущественным правам, а также по полученной сумме оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;
− комиссионером (агентом) от продавца товаров (работ, услуг), имущественных прав, выписанные на имя комиссионера (агента) по товарам (работам, услугам), имущественным правам, на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;
− на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав при безденежных формах расчетов;
− на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, приобретаемых исключительно для осуществления операций, указанных в п. 2 и 5 ст. 170 Налогового кодекса РФ;
− на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, составленные и (или) полученные после получения (составления) счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав.
В дополнение к указанному перечню пунктом 29 Правил запрещена регистрация в книге покупок и книге продаж счетов-фактур, имеющих подчистки и помарки. До момента регистрации данных счетов-фактур в книге покупок все исправления должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты их внесения.
Таким образом, перечень, нерегистрируемых в книге покупок счетов-фактур, является закрытым: счета-фактуры, полученные покупателями от продавцов при помощи факсимильной связи, в нем не поименованы.
4. В соответствии с п. 2 ст. 81 Налогового кодекса РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.
Все хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете, относятся к конкретным, фиксированным налоговым периодам (п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ). Поэтому вычеты по этим операциям должны производиться в соответствующих налоговых периодах.
Позднее получение счетов-фактур не лишает налогоплательщика права заявить налоговые вычеты в соответствующем налоговом периоде путем представления на основании ст. 81 Налогового кодекса РФ уточненных деклараций по НДС за периоды, когда счета-фактуры были выставлены.
Применение налоговых вычетов в налоговом периоде, в котором от поставщика получен счет-фактура, не соответствует нормам налогового законодательства.
5. В ходе камеральной налоговой проверки уточненной декларации, представленной в декабре текущего года, налогоплательщику было направлено Требование о предоставлении документов. Каких-либо замечаний по документальному оформлению представленных документов, а также их копий, полученных путем факсимильной связи, акт проверки не содержит.
К тому же, следует иметь в виду, что нарушения в оформлении счетов-фактур при наличии возможности устранения этих недостатков иными доказательствами не могут являться безусловным основанием для отказа в возмещении НДС, поскольку данные обстоятельства при условии фактической уплаты НДС поставщикам продукции носят формальный характер, а формальные нарушения в оформлении счетов-фактур, которые могут быть устранены иными документами, не могут быть безусловным основанием для отказа в праве на вычет.
Данное мнение подтверждается имеющейся судебной практикой (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.10.2007 г. № А31-396/2007-16, постановление ФАС Поволжского округа от 09.06.2009 по делу № А55-15026/2008, постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.01.2009 по делу № А26-2909/2008, постановление ФАС Уральского округа от 03.03.2005 № Ф09-496/05-АК, постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.05.2008 по делу № А13-10661/2007).
Таким образом, налогоплательщик правомерно применил вычет в период совершения хозяйственной операции, подав уточненную налоговую декларацию, несмотря на то что оригинал счета-фактуры был получен в следующем налоговом периоде.
Доводы налогоплательщика были приняты налоговой инспекцией.