Смирнов А., юрист
Договор лизинга с иностранцем. Что нужно учесть
Лизинговые схемы давно уже перестали быть редкостью. По этой схеме многие организации формируют автопарки и приобретают дорогостоящие основные средства. Большинство бухгалтеров уже практически не испытывают затруднений с учетом и налогообложением таких сделок. Но ситуация кардинально меняется, если на стороне лизингодателя выступает иностранная компания.
Пограничный НДС
Первая особенность, с которой приходится сталкиваться при заключении договора лизинга с иностранным лизингодателем, − это уплата налога на добавленную стоимость на таможне, при ввозе предмета лизинга на территорию России. Ставка налога в этом случае не отличается от внутрироссийской (т. е. может быть как 10, так и 18 % в зависимости от вида товара), а вот основания и порядок уплаты и принятия этого налога к вычету особые. Остановимся на них подробнее.
Нужно помнить, что НДС платится при ввозе лизингового имущества не во всех случаях. Все зависит от таможенного режима, под который помещается товар. И в случае с лизингом на НДС можно попробовать сэкономить, поместив лизинговое имущество под таможенный режим временного ввоза. Это позволит получить полное или частичное освобождение от таможенного НДС (подпункт 5 пункт 1 статьи 151 НК РФ).
В остальных случаях НДС, уплаченный на таможне, можно принять к вычету. Для этого лизингополучателю потребуются документы, подтверждающие фактическую уплату налога при ввозе. И лучше, если оплата будет произведена лизингополучателем самостоятельно, а не через таможенного брокера или посредника, – это существенно упростит получение вычета, избавив от споров с налоговой.
Непосредственно вычет можно заявить, как и в случае с внутрироссийскими операциями, уже после принятия полученного в лизинг имущества на учет (подпункт 1 пункт 2 статья 171, пункт 1 статья 172 НК РФ). При этом не важно на балансе или за балансом учитывается оно у лизингополучателя – вычет возможен в обоих случаях (см. постановление ФАС Московского округа от 15.09.2008 года № КА-А41/7728-08).
НДС по лизинговым платежам
Перейдем теперь к вопросам внутреннего НДС. Здесь при решении вопроса о необходимости начисления налога на лизинговые платежи, нужно исходить из правил, установленных в статье 148 Налогового кодекса РФ. Одновременно нужно учитывать, что лизинг, согласно гражданскому законодательству, является разновидностью аренды (статья 625 ГК РФ). Поэтому в тех случаях, когда в налоговом законодательстве для лизинга специально не установлены отдельные правила, надо применять правила о договоре аренды. В полной мере это относится и к определению обязанности по уплате НДС с лизинговых платежей.
Согласно статье 148 Налогового кодекса, территория РФ признается местом предоставления имущества в лизинг, если предметом договора, заключенного с иностранным лизингодателем, является движимое имущество, за исключением наземных автотранспортных средств (абзац 7 подпункт 4 пункт 1 статья 148 НК РФ). Проще говоря, при получении в лизинг оборудования, основных средств (кроме автотранспорта), воздушных, речных и морских судов операция будет облагаться НДС в России. А значит, при выплате лизинговых платежей по таким договорам лизингополучатель признается налоговым агентом и обязан удержать НДС при каждом перечислении лизингового платежа (пункты 1, 2 статья 161; абзац 2, 3 пункт 4 статья 174 НК РФ). Соответственно после уплаты удержанной суммы НДС в бюджет, ее можно принять к вычету, если, конечно, предмет лизинга используется в операциях, облагаемых НДС (пункт 3 ста-
тья 171, пункт 1 статья 172 НК РФ).
Если же предметом лизинга являются наземные транспортные средства (автомобили, как легковые, так и грузовые, автобусы, специальная техника и т. п.), то лизинговые платежи налогом на добавленную стоимость не облагаются, поскольку местом оказания услуг по лизингу территория РФ в таком случае не является (подпункт 4 пункт 1.1 ста-
тья 148 НК РФ, подпункт 5 пункт 1 статья 3 Протокола).
Налог на прибыль
Перейдем теперь к налогу на прибыль. Здесь особенностей намного меньше, чем в случае с НДС. Так, согласно требованиям подпункта 7 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса, доход иностранного лизингодателя в виде лизинговых платежей относится к доходам от источников в РФ. Лизингополучатель в данном случае, являясь источником выплаты дохода, признается налоговым агентом (подпункт 7 пункт 1 ста-
тья 309 НК РФ) и должен удержать налог на прибыль при каждой выплате по договору. Ставка в данном случае будет 20 % (абзац 1, 4 пункт 1 ст. 310, подпункт 1 пункт 2 ста-
тья 284 НК РФ).
Особенности таможенного союза
Отдельно хочется остановиться на договорах лизинга, лизингодателем по которым является организация-резидент Республики Казахстан, или Республики Беларусь. Как известно, между этими государствами и Российской Федерацией заключен договор о Таможенном союзе. И в рамках этого соглашения для договоров лизинга установлен специальный налоговый режим.
Заключается он в следующем. Во-первых, предмет лизинга освобождается от уплаты НДС при ввозе его на территорию России. Эта льгота зафиксирована в пункте 3 статьи 2 Протокола от 11.12.2009 «О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе».
Во-вторых, льготный режим установлен для лизингового имущества в виде любых транспортных средств (а не только наземных). В случае с казахстанским или белорусским лизингодателем лизинговые платежи по договорам, предметом которых являются любые транспортные средства, не облагаются НДС (подпункт 4 пункт 1 статья 3 и подпункт 5 пункт 1 статья 3 упомянутого Протокола). А значит, у лизингополучателя в этом случае не возникает дополнительных обязанностей налогового агента.
Есть особенности и при исчислении налога на прибыль. Правда, только в отношении Белоруссии. Здесь бухгалтеру нужно учитывать, что, согласно статье 7 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь от 21.04.1995 года «Об избежании двойного налогообложения...», доход белорусского лизингодателя (не имеющего представительства в РФ) в виде лизинговых платежей за движимое имущество может облагаться налогом в Республике Беларусь. У российского налогоплательщика есть возможность не удерживать налог с каждого лизингового платежа. Но для этого нужно запастись документами. Согласно статьям 310 и 312 Налогового кодекса, таким документом является подтверждение постоянного нахождения организации-лизингодателя в Республике Беларусь. Причем такой документ у организации-лизингополучателя должен быть уже в момент выплаты дохода.
Как быть с валютой
И в заключение несколько слов о ситуации, когда выплаты по договорам лизинга с иностранными организациями производятся в иностранной валюте. Для целей принятия НДС к вычету в таком случае суммы пересчитываются в рубли по курсу на дату удержания НДС налоговым агентом (пункт 3 статья 153, пункт 3 статья 171, абзац 2, 3 пункт 4 статья 174 НК РФ). Это означает, что каких-либо сложностей, связанных с возникновением разниц, вызванных изменением курса валюты по отношению к рублю, не возникает.
По налогу на прибыль ситуация такая. При оплате сумм, которые в договоре зафиксированы в валюте, для целей налогового учета нужно будет провести их пересчет в рубли. Таково требование абзацев 1 и 3 пункта 5 статьи 252 НК РФ. Подобный пересчет производится дважды – на дату выплаты и на последний день отчетного (налогового) периода (подпункт 3 пункт 7, пункт 10 статья 272 НК РФ). Это значит, что у лизингополучателя могут возникать положительные или отрицательные курсовые разницы, поскольку курс на дату выплаты может не совпадать с курсом на последний день периода, отличаясь как в большую, так и в меньшую сторону. Эти разницы включаются в состав внереализационных доходов или внереализационных расходов (пункт 11 статья 250, подпункт 5 пункт 1 статья 265, подпункт 7 пункт 4 статья 271, подпункт 6 пункт 7 статья 272 НК РФ