Налоговые вычеты при сделках с жилыми помещениями: новеллы законодательства

Васькин В.В., практикующий юрист,

Мустафин Р.Р., практикующий юрист

При обороте недвижимости большое значение имеет правильное определение налоговой базы при реализации тех или иных объектов. Периодически Минфин РФ и Федеральная налоговая служба РФ дают разъяснения по вопросам применения налогового законодательства. За 2009 год их было сделано несколько десятков, на некоторых из них считаем необходимым остановиться более подробно.

В июне 2009 года ФНС России указала, в частности, что имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ, предоставляется в сумме, израсходованной на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого объекта, в том числе доли в квартире, в размере фактически произведенных расходов, но не более 2 млн рублей.

При этом налоговый орган указал, что для того чтобы указанный вычет был предоставлен в сумме расходов согласно договору купли-продажи доли в квартире с учетом ограничения в размере 2 млн рублей, упомянутая доля должна быть предметом такого договора и объектом передачи по соответствующему акту.1

В августе 2009 года данная позиция была освещена более подробно. Фискальный орган указал, что под долей или комнатой в данном случае следует понимать часть жилого объекта, выделенную в натуре, то есть являющуюся самостоятельным объектом договора купли-продажи со стороны продавца, а не долю в праве собственности на имущество.2

По нашему мнению, с указанной позицией согласиться совершенно невозможно, поскольку она противоречит действующему законодательству. Так, согласно статье 250 ГК РФ доля в праве собственности может быть самостоятельным объектом гражданских правоотношений. В свою очередь, определение понятия «комната» содержится в пункте 4 статьи 16 ЖК РФ, согласно которому «комнатой признается часть жилого дома или квартиры, предназначенная для использования в качестве места непосредственного проживания граждан в жилом доме или квартире». Очевидно, что доля в праве собственности на жилое помещение и комната являются самостоятельными видами объектов гражданских прав, поэтому отождествление их, как это сделано ФНС РФ, неправомерно.

Необходимо отметить, что в подпункте 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ говорится о налоговых вычетах: «…в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе» (выделено нами — авт.). То есть НК РФ четко проводит грань между комнатой и долей в недвижимом имуществе, предполагая, что доля в праве собственности может быть и на комнату.

Более того, в соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ. Понятия «доля в праве общей собственности» и «комната», как было указано выше, являются понятиями гражданского и жилищного законодательства, иного значения Налоговый кодекс им не придает, следовательно, они должны применяться в том значении, в каком используются в соответствующих отраслях.

Таким образом, толкование положений подпунктов 1 и 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ ФНС России не основано на нормах действующего законодательства и противоречит ему.

Соглашаясь с авторами в том, что доля в праве собственности не тождественна жилому помещению (комнате), также хотелось бы отметить, что согласно Постановлению КС РФ от 13.03.2008 г. №5-П «суммы имущественного налогового вычета могут различаться в зависимости от того, что именно продает налогоплательщик - целое жилое помещение, выделенную в нем долю в натуре или его долю в праве общей долевой собственности и, соответственно, за продажу чего он рассчитывает на имущественный налоговый вычет».

Одной из новелл применения налоговыми органами положений НК РФ о налоговых вычетах на доходы физических лиц является предоставление возможности воспользоваться при продаже в одном налоговом периоде двух объектов недвижимого имущества, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, имущественным налоговым вычетом в сумме, полученной от продажи комнаты, в размере до 1 000 000 рублей и одновременно уменьшить сумму облагаемого налогом дохода от продажи доли в квартире на сумму документально подтвержденных расходов, связанных с ее приобретением.3

В одном из своих писем налоговый орган указал, что право общей совместной собственности возникает с момента ее государственной регистрации в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

В этой связи ФНС России посчитала, что право на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 Кодекса, возникает у обоих супругов с момента государственной регистрации права общей совместной собственности на жилой объект в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

Поэтому если жилой объект был оформлен в личную собственность только одного супруга, то у другого супруга право на получение имущественного налогового вычета в отношении такого объекта не возникает.4

Обосновано это было тем, что в силу статьи 131 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ) право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничение этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.

В соответствии со статьей 244 ГК РФ имущество, находящееся в собственности двух или нескольких лиц, принадлежит им на праве общей собственности. При этом имущество может находиться в общей собственности с определением доли каждого из собственников в праве собственности (долевая собственность) или без определения таких долей (совместная собственность).

Общая собственность на имущество является долевой за исключением случаев, когда законом предусмотрено образование совместной собственности на это имущество, в частности у супругов.

В науке вопрос об отсутствии долей в праве совместной собственности (который имеет достаточно серьезные последствия для правоприменительной практики) является дискуссионным. Так, Мисник Н.Н. полагает, что «такое представление основано на смешении двух вопросов: о наличии доли и ее определении, т.е. определении ее размера»5. Толстой Ю.К. поясняет, что «при совместной собственности доли определяются при разделе или выделе общего имущества»6. Беляева З.С. утверждает, что «при долевой собственности каждому из сособственников принадлежит доля в праве общей собственности, а при совместной собственности каждый из сособственников имеет право на имущество в целом»7.

Государственная регистрация права общей совместной собственности осуществляется в порядке, установленном статьей 24 Федерального закона от 21.07.1997 г. №122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним».

В соответствии с положениями пункта 5 статьи 12 Закона Постановлением Правительства Российской Федерации от 18.02.1998 г. №219 утверждены Правила ведения Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним, пункт 74 которых предусматривает, что при регистрации права общей совместной собственности в свидетельстве о регистрации права указываются все правообладатели.8

Однако, как представляется, ФНС в данном случае не учла ряд положений семейного и гражданского законодательства. Действительно, все изложенные в письме ФНС нормы и правила имеют место, но при этом в соответствии со статьей 34 СК РФ имущество, нажитое супругами во время брака, является их совместной собственностью. Общим имуществом супругов являются также приобретенные за счет общих доходов супругов движимые и недвижимые вещи,9 ценные бумаги, паи, вклады, доли в капитале, внесенные в кредитные учреждения или в иные коммерческие организации, и любое другое нажитое супругами в период брака имущество независимо от того, на имя кого из супругов оно приобретено либо на имя кого или кем из супругов внесены денежные средства. То есть режим совместной собственности возникает в силу прямого указания закона, при этом закон специально указывает на возникновение права общей совместной собственности независимо от того, на кого из супругов оформлен объект недвижимости.

Ссылка ФНС России на Правила ведения Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним не совсем правомерна, данный подзаконный нормативно-правовой акт носит процедурный (процессуальный) характер. Данным актом не устанавливаются материальные права и обязанности, собственно говоря, пункт 74 Правил говорит лишь о количестве экземпляров свидетельств о праве собственности: «В случае общей совместной собственности в свидетельстве указываются все правообладатели, и свидетельство выдается в единственном экземпляре для всех правообладателей».10 Кроме того, в соответствии с пунктом 5 статьи 8 ГК РФ постановления Правительства РФ не могут противоречить ГК РФ или иному закону, хотя в данном случае никакого противоречия нет. Фискальный орган просто обосновал свою позицию, ссылаясь при этом на акт, который никоим образом не подтверждает позицию фискального органа.

Таким образом, по нашему мнению, в случае если объект недвижимости (квартира или иное жилое помещение) приобретен одним из супругов на свое имя, право на имущественный налоговый вычет имеет и другой супруг, даже если он не был указан в свидетельстве или ином правоустанавливающем и правоподтверждающем документе, в силу статьи 34 СК РФ.

По данному пути (предоставления имущественного вычета обоим супругам) идет и судебная практика. Так, Постановление Президиума ВАС РФ от 27.11.2007 г. № 8184/07 по делу № А14-990/200627/24 закрепляет, что «право на имущественный налоговый вычет в случае приобретения квартиры в собственность имеет любой из супругов по их выбору вне зависимости от того, кто из супругов является стороной договора на приобретение квартиры, а также на чье из супругов имя оформлены платежные документы на квартиру, если иное не установлено брачным или иным соглашением».

Интерес представляет правовая позиция ФНС России, выраженная в письме от 25.06.2009 г. Налоговая служба указывает, что подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ в редакции Федерального закона от 26.11.2008 г. № 224-ФЗ предусмотрено, что имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, израсходованной на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого объекта, в том числе квартиры, в размере фактически произведенных расходов, но не более 2 млн рублей.

Согласно положениям абзаца 18 указанного подпункта при приобретении жилья в общую совместную собственность размер вычета распределяется между совладельцами имущества в соответствии с их письменным заявлением.

Частным случаем такого распределения может быть заявление совладельцами жилого объекта сумм вычета на его приобретение в размерах соответственно 2 млн рублей и 0 рублей.

При этом независимо от размера вычета, указанного в упомянутом выше заявлении, совладелец такого объекта, лично не обратившийся за предоставлением ему имущественного налогового вычета по расходам на приобретение жилья, не может считаться воспользовавшимся своим правом на вычет в смысле положений абзаца 20 подпункта 2 пункта 1 статьи 220 Кодекса.11

До того как появилось указанное письмо, налоговые органы считали, что лицо, заключившее с другим участником общей совместной собственности соглашение, по которому ему причитается имущественный налоговый вычет в сумме 0 рублей, утрачивает в дальнейшем право на получение имущественного налогового вычета.

Хотелось бы отметить, что указанное письмо устранило правоприменительную практику, основывающуюся на неравенстве налогоплательщиков перед законом. Это большой плюс в применении НК РФ налоговыми органами.

Как мы видим, налоговые органы периодически дают разъяснения по вопросам применения налогового законодательства, в том числе норм об имущественных налоговых вычетах. Это означает, что при применении той или иной нормы необходимо ориентироваться и на письма ФНС России, чтобы не только не быть привлеченным к ответственности, но и в полной мере реализовать свои права на получение имущественных налоговых вычетов либо, в случае нарушения своих прав, защитить их в суде.

Дайджест:

Если объект недвижимости приобретен одним из супругов на свое имя, право на имущественный налоговый вычет имеет и другой супруг