О. Мун, ведущий юрисконсульт
Пределы ответственности главного бухгалтера организации в соответствии с положениями ФЗ от 06.12.2011 № 402 — ФЗ (ред. от 04.11.2014) «О бухгалтерском учете»
По кругу объема полномочий и обязанностей главный бухгалтер заслуженно считается вторым после руководителя лицом в организации. Такое положение предполагает широкий круг ответственности. В ФЗ от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» ответственности главного бухгалтера была посвящена отдельная статья, в которой говорилось, что главный бухгалтер отвечает за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности (ст.7 ФЗ № 129 — ФЗ). Помимо указанного, главный бухгалтер обеспечивал соответствие хозяйственных операций законодательству РФ и контролировал движение имущества. В ныне действующем ФЗ от 06.12.2011 № 402 — ФЗ (ред. от 04.11.2014) «О бухгалтерском учете» закреплена обязанность только по ведению бухгалтерского учета. Относительно ответственности, новый Закон не содержит каких-либо положений, что само по себе странно. Справедливо возникает вопрос, за что отвечает главный бухгалтер?
Существует три аспекта данного вопроса.
-
Одни эксперты считают, что бухгалтерский учет регулируется не только ФЗ № 402-ФЗ, а так же системой правил, стандартов и инструкций, и принятие нового ФЗ не является основанием для отказа от исполнения их норм и положений.
Вывод: вступление в силу нового ФЗ не влияет на объем обязательных функций и ответственности главного бухгалтера. Исключением являются случаи, когда организация сама перераспределяет обязанности и ответственность между отдельными должностями. В таком случае каждый будет отвечать в пределах своих полномочий.
-
Другие эксперты считают, что отсутствие в ФЗ «О бухгалтерском учете» положений об ответственности вполне обоснованно, т.к. для госорганов главное — получение качественной и своевременной финансовой информации по определенным правилам, а кто именно в организации составляет бухгалтерскую отчетность — это дело организации.
Таким образом, представляется, что отношения с главным бухгалтером не относятся к сфере действия ФЗ «О бухгалтерском учете» и регулируются положениями трудового законодательства. Соответственно, круг обязанностей и ответственности должны быть закреплены в трудовом договоре и должностной инструкции (с последней необходимо обязательно ознакомить работника).
-
Третий вариант решения вопроса о пределах ответственности главного бухгалтера выглядит следующим образом. В ФЗ № 402-ФЗ закреплено, что руководитель организации несет единоличную ответственность за данные, отраженные в бухгалтерских документах и отчетности, когда главный бухгалтер действует по письменному распоряжению руководителя компании и не согласен с ним.
Логично, что в иных случаях, как минимум, оба несут субсидиарную ответственность за ведение и достоверность бухгалтерского учета и отчетности.
Все три точки зрения являются по-своему правильными и имеют право на существование. Однако, чтобы избежать судебных споров о пределах ответственности главного бухгалтера, целесообразно в трудовом договоре подробно описывать, за что и в каких случаях отвечает главный бухгалтер, а также детализировать пределы ответственности и подготовить грамотную должностную инструкцию.
Ответственность главного бухгалтера за правильность ведения бухгалтерского учета можно разделить на дисциплинарную, материальную, административную и уголовную ответственность.
Дисциплинарная ответственность
Главный бухгалтер на общих основаниях с остальными работниками несет ответственность за опоздание на работу, нарушение правил внутреннего трудового распорядка и т.д. Следовательно, главного бухгалтера можно привлечь к дисциплинарной ответственности за виновное неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей, возложенных на него трудовым договором.
В соответствии с трудовым законодательством (ст. 192 ТК РФ) дисциплинарные взыскания подразделяются на: замечание, выговор, увольнение.
Очевидно, что самым серьезным взысканием является увольнение. Особого порядка увольнения главного бухгалтера не существует. Процедура увольнения осуществляется в соответствии с общими требованиями трудового законодательства РФ. Таким образом, главбух может быть отстранен от занимаемой должности по собственной инициативе или же по инициативе работодателя.
Важно отметить, что главного бухгалтера можно уволить по п. 9 ч. 1 ст. 81 ТК РФ за непрофессионализм: «трудовой договор может быть расторгнут по инициативе работодателя в связи с принятием необоснованного решения главным бухгалтером, повлекшего за собой нарушение сохранности имущества, неправомерное его использование или иной ущерб имуществу организации».
Рассмотрим пример из практики: Определение Нижегородского областного суда от 19 января 2010 г. по делу № 33-254.
Из материалов дела: В. обратилась в суд с иском к Центру поддержки потребительского рынка о восстановлении на работе в должности главного бухгалтера, оплате за время вынужденного прогула и компенсации морального вреда.
В обоснование своих требований истец указывает, что она была уволена по ст. 81 п. 9 Трудового кодекса РФ за принятие необоснованного решения, повлекшего за собой нарушение сохранности имущества организации. Она не согласна с формулировкой увольнения, так как самостоятельно никогда не принимала решений в отношении имущества организации. Все решения могли быть исполнены после обязательного утверждения руководителем организации.
Решением суда первой инстанции исковые требования удовлетворены.
Проверив материалы дела, судебная коллегия не находит оснований для отмены судебного решения.
Из должностной инструкции главного бухгалтера следует, что главный бухгалтер назначается на должность, освобождается от должности директором и подчиняется непосредственно директору.
В. уволена за принятие необоснованного решения об оплате поликарбоната по сметному расчету подрядчику на основании акта сдачи-приемки работ на строительство торговой точки на городском рынке в то время как ею было принято решение о списании поликарбоната, а также за необоснованное списание указанного поликарбоната без надлежащих оснований.
Однако работодателем не представлено в суд доказательств, свидетельствующих о наступлении в результате действий В. неблагоприятных последствий для организации, как-то: нарушение сохранности имущества, неправомерное его использование или иной ущерб имуществу организации.
Как следует из материалов дела, согласно акту проверки материальных ценностей, составленному с участием администрации организации, на складе ответчика обнаружен поликарбонат в количестве 20 кв. м, который приобретался для оборудования торговых мест. Указанное обстоятельство ставит под сомнение факт нарушения сохранности имущества, неправомерного его использования или иной ущерб имуществу организации в данном случае со стороны истца.
Довод кассационной жалобы об отсутствии оснований для списания поликарбоната, следовательно, о необоснованных действиях В. в данной части также нельзя признать обоснованным.
Как следует из материалов дела, решением комиссии в составе К., Б., В., П. в связи с производственной необходимостью списаны материалы, в том числе «поликарбонат с назначением «Ангар оборудование торговых мест». Акт на списание материальных ценностей утвержден директором.
Оценив представленные доказательства, судебная коллегия приходит к выводу: решение суда первой инстанции оставить без изменения, а кассационную жалобу — без удовлетворения.
Данное решение обоснованно и принято в соответствии с п. 48 постановления Пленума ВС РФ от 17.03.2004 № 2. Решая вопрос о том, являлось ли принятое решение необоснованным, необходимо учитывать, наступили ли названные неблагоприятные последствия именно в результате принятия этого решения и можно ли было их избежать в случае принятия другого решения. При этом, если ответчик не представит доказательства, подтверждающие наступление неблагоприятных последствий, указанных в п. 9 ст. 81 ТК РФ, увольнение по данному основанию не может быть признано законным.
Довольно часто на практике возникают спорные ситуации, связанные с обязанностью главного бухгалтера подписывать финансовые документы, т.к. в новом ФЗ № 402-ФЗ этот вопрос не рассматривается. В соответствии с действующими Правилами бухгалтерского учета 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» бухгалтерскую отчетность должен подписывать главный бухгалтер. Однако это не означает, что он автоматически несет ответственность за правильность ее составления и достоверность содержания. Ответственность наступает в случае, если по трудовому договору он является ответственным лицом за ее составление.
Важно отметить, что главного бухгалтера нельзя уволить в связи с утратой доверия (п. 7 ст. 81 ТК РФ). Исключением являются случаи, когда в трудовом договоре предусмотрены функциональные обязанности по приёмке, хранению, транспортировке, распределению, расходованию денежных или товарных ценностей.
Рассмотрим пример из практики: Апелляционное определение от 19.06.2012 по делу № 33-1799.
Из материалов дела: Пчелинова Е.Н. работала в ООО «Дибровский МК» в должности главного бухгалтера. 15 декабря 2011 года она подала заявление об увольнении по собственному желанию, однако была уволена с занимаемой должности по п. 7 ст. 81 ТК РФ в связи с утратой доверия.
Пчелинова Е.Н просила признать незаконным приказ ООО «Дибровский МК» об ее увольнении по п. 7 ст. 81 ТК РФ в связи с утратой доверия.
Суд первой инстанции исковые требования удовлетворил.
Проверив материалы дела, судебная коллегия находит ее не подлежащей удовлетворению.
Согласно разъяснениям, содержащимся в п. 45 Постановления Пленума ВС РФ от 17 марта 2004 г. № 2 «О применении судами РФ ТК РФ» (в редакции от 28 декабря 2006 г.), судам необходимо иметь в виду, что расторжение трудового договора с работником по п. 7 ст. 81 ТК РФ в связи с утратой доверия возможно только в отношении работников, непосредственно обслуживающих денежные или товарные ценности (прием, хранение, транспортировка, распределение и т.п.).
Разрешая спор, суд исходил из того, что занимаемая истицей должность главного бухгалтера не входит в Перечень должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной материальной ответственности за недостачу вверенного имущества, утвержденный Постановлением Министерства труда и социального развития Российской Федерации № 85 от 31 декабря 2002 года. Работодателем не представлено доказательств в подтверждение того, что в обязанности Пчелиновой Е. Н. входило непосредственное обслуживание денежных или товарных ценностей. Должностная инструкция главного бухгалтера ответчиком не представлена, а согласно трудовому договору не предусмотрены функциональные обязанности истицы по приемке, хранению, транспортировке, распределению, расходованию денежных или товарных ценностей.
Доводы ответчика о том, что трудовой договор с истицей расторгнут на основании п. 7 ст. 81 ТК РФ законно в связи с допущенными ею нарушениями в области ведения бухгалтерского учета и порядка ведения кассовых операций, неубедительны и не подтверждены доказательствами. Кроме того, указанное основание увольнения истицы не свидетельствует о причинении работодателю ущерба, утрате имущества, наличии недостачи либо излишков денежных или товарно-материальных ценностей. Всесторонне и полно исследовав обстоятельства дела, судебная коллегия определила апелляционную жалобу учредителя ООО «Дибровский МК» Мейкшан Н.Т. оставить без удовлетворения.
Итак, резюмируя вышеизложенное: чтобы после увольнения главного бухгалтера не столкнуться с такими проблемами, как недостача финансовой и хозяйственной документации, искажение налоговой базы компании, нарушение сроков подачи финансовой отчетности в налоговую инспекцию и фонды и др., руководителю компании необходимо заранее подготовиться к увольнению главбуха.
А именно:
1. осуществлять контролирующие мероприятия деятельности главного бухгалтера. Данное необходимо, чтобы в случае нарушений со стороны главного бухгалтера своевременно привлечь его к ответственности. Для этого следует определить временные рамки, в пределах которых главбух отвечает за свои действия, соответственно, это нужно закрепить документально, под роспись. Так же целесообразно периодически проверять деятельность главного бухгалтера;
2. заранее позаботиться о преемнике. Целесообразно ввести в штатное расписание должность заместителя главного бухгалтера.
3. внимательно отнестись к моменту передачи дел от одного главбуха другому. В идеале для проверки финансово-хозяйственной деятельности назначить комиссию.
4. Быть готовым к проверке финансово-хозяйственной деятельности организации и передаче дел новому главбуху, выбранному из числа лиц, временно допускаемых к исполнению обязанностей главного бухгалтера.
Материальная ответственность
Постановление Правительства РФ от 14.11.2002 № 823 «О порядке утверждения перечней должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) материальной ответственности, а также типовых форм договоров о полной материальной ответственности» не включает в себя должность главного бухгалтера, соответственно заключить договор о полной материальной ответственности с ним нельзя.
Однако, в случае, если в трудовом договоре закреплены положения о полной материальной ответственности, то главный бухгалтер отвечает в полном объеме, т.е. обязан возместить причиненный им работодателю прямой действительный ущерб.
Рассмотрим пример из практики: Определение Московского городского суда от 26.03.2012 по делу № 33-6435.
Из материалов дела: ООО обратилось в суд с исковым заявлением к П.Т. о возмещении ущерба, причиненного работником. В обоснование своих требований истец указал, что П.Т. принята на должность главного бухгалтера. П.Т. получала по расходным кассовым ордерам денежные средства для передачи их в банк для зачисления на счет ООО. Однако ответчик денежные средства в банк не сдавала или сдавала частично. В результате указанных действий П.Т. умышленно удержаны денежные средства, принадлежащие ООО, в связи с чем истцу причинен ущерб.
Судом первой инстанции исковые требования удовлетворены.
Проверив материалы дела, судебная коллегия приходит к выводу о том, что не имеется оснований для отмены обжалуемого решения.
Представленными доказательствами подтверждается, что ответчиком были незаконно удержаны денежные средства, принадлежащие ООО.
П.Т. не оспаривала подлинность своих подписей на расходных кассовых ордерах, также подтвердила получение наличных денежных средств из кассы ООО. При этом она утверждала, что передавала полученные денежные средства генеральному директору ООО.
Однако данный факт ответчиком в ходе рассмотрения дела ничем не подтвержден. Представитель ответчика также не представил каких-либо доказательств в подтверждение передачи П.Т. денежных средств генеральному директору.
Утверждение представителя ответчика о том, что П.Т. не может нести полную материальную ответственность, поскольку договор о полной материальной ответственности с ней не заключался, суд отклонил со ссылкой на ст. 232 ТК РФ, которой установлено, что сторона трудового договора, причинившая ущерб другой стороне, возмещает этот ущерб в соответствии с Кодексом и иными федеральными законами. В соответствии со ст. 233 ТК РФ материальная ответственность стороны трудового договора наступает за ущерб, причиненный ею другой стороне этого договора в результате ее виновного противоправного поведения (действий или бездействия), если иное не предусмотрено настоящим Кодексом или иными федеральными законами. П. 3 ч. 1 ст. 243 ТК РФ установлено привлечение к полной материальной ответственности за умышленное причинение ущерба вне зависимости от заключения с работником договора о полной материальной ответственности.
Разрешая спор, судебная коллегия определила оставить кассационную жалобу без удовлетворения.
Следует отметить, что ущерб, причиненный главным бухгалтером организации, можно взыскать через суд даже после увольнения виновного в течение 1 года со дня обнаружения ущерба.
Административная ответственность
За неисполнение или ненадлежащее исполнение своих обязанностей должностное лицо компании может быть привлечено к административной ответственности.
Важно отметить, что в соответствии с КоАП РФ штраф налагается не только на организацию в целом, но и на должностное лицо, виновное в нарушении.
Рассмотрим пример из практики: Постановление Волгоградского областного суда по делу № 7а-458/11.
Из материалов дела: ООО обратилось в суд с иском к Клименко О.В. о привлечении к ответственности по ст. 15.11 КоАП РФ за нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности.
Постановлением суда первой инстанции директор ООО Клименко О.В. признан виновным и подвергнут наказанию в виде административного штрафа.
Решением суда второй инстанции постановление оставлено без изменения.
Ознакомившись с доводами жалобы, изучив материалы дела, суд находит жалобу подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.
Основанием для привлечения директора ООО к административной ответственности послужило нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, выразившееся в искажении суммы налогов и сборов не менее чем на 10 %.
В соответствии со ст. 15.11 КоАП РФ административная ответственность за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов установлена в отношении должностных лиц.
Исходя из положений ст. 2.4 КоАП РФ, должностные лица подлежат административной ответственности в случае совершения ими административного правонарушения в связи с неисполнением либо ненадлежащим исполнением своих служебных обязанностей.
Привлекая генерального директора ООО к административной ответственности по ст. 15.11 КоАП РФ, мировой судья исходил из того, что именно руководитель организации является субъектом данного правонарушения, так как на него в соответствии с положениями ФЗ «О бухгалтерском учете» возложены организационно-распорядительные и административно-хозяйственные функции по организации бухгалтерского учета.
С таким выводом мирового судьи нельзя согласиться.
В соответствии с положениями ст. 6, 7 ФЗ «О бухгалтерском учете» руководитель, в зависимости от объема учетной работы, определяет форму организации бухгалтерского учета на предприятии. При учреждении бухгалтерской службы непосредственную ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности несет главный бухгалтер организации.
Исходя из системного толкования положений вышеназванных статей Федерального Закона, руководитель организации несет всю полноту ответственности в том случае, если между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций имелись разногласия, и документы по этим операциям были приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации.
Как усматривается из материалов дела, главный бухгалтер в ООО имелся. Однако указанные обстоятельства были оставлены без внимания как мировым судьёй, так и судьёй районного суда.
При этом конкретных фактов, свидетельствующих о том, что искажение в бухгалтерской отчетности ООО вызвано неисполнением или ненадлежащим исполнением именно директором ООО служебных обязанностей руководителя организации, в судебных постановлениях не приведено.
С учетом изложенного постановления судов первой и второй инстанции не могут быть признаны законными и подлежат отмене.
Проанализировав указанное решение, можно сделать вывод, что суды первых двух инстанций недостаточно изучили материалы дела. И в случае, если при новом рассмотрении дела не будет доказательств, что между руководителем организации и главным бухгалтером по ведению хозяйственных операций имелись разногласия, документы по этим операциям были приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, то административную ответственность за искажение бухгалтерской отчётности и сумм начисленных налогов будет нести только главный бухгалтер.
Важно отметить, что КоАП РФ прямо не указывает, кого именно нужно привлекать к ответственности — руководителя организации или главного бухгалтера. Ранее руководителям очень часто удавалось избежать ответственности, т.к. в старом законе о бухучете за все отвечал главный бухгалтер.
Уголовная ответственность
Главного бухгалтера могут привлечь к уголовной ответственности, если организация в течение 3 лет подряд умышленно не платила в бюджет суммы налогов в крупном или особо крупном размере (ст. 199.1 УК РФ).
Следует отметить, что по данной статье очень сложно привлечь главного бухгалтера к ответственности, т.к. очень сложно доказать, что он умышленно действовал с целью уклонения от налогообложения (не вследствие недостаточной квалификации, либо банально по ошибке и т. д.). Данное подтверждается в Определении Конституционного суда РФ от 21.06.11 № 852-О-О, в котором закреплено, что к субъектам преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 199 УК РФ, могут быть отнесены руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которых входит подписание отчётной документации, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а равно иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий.
Важно: главного бухгалтера нельзя привлечь к ответственности за ошибки его предшественника. Также нельзя привлечь главного бухгалтера к дисциплинарной ответственности после его увольнения, так как трудовые отношения с организацией прекратились. Исключение составляет материальная ответственность за ущерб, нанесённый организации.